В ст. 146 НК РФ, определяющей объекты обложения налогом на добавленную стоимость, установлены отдельные операции, которые не облагаются данным налогом. Ранее данные операции определялись как операции, не являющиеся реализацией, и, соответственно, не облагаемые налогом на добавленную стоимость. Такая формулировка была не совсем логична – поскольку реализация товаров, работ, услуг является лишь одним из объектов (хотя и основных), облагаемых налогом на добавленную стоимость, наряду с другими объектами, определенными здесь же, следовательно, даже применительно к одному объекту целесообразнее было бы указать данные операции как операции, не облагаемые налогом. Федеральным законом РФ
№ 57-ФЗ от 29 мая 2002 года “О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации” внесены изменения в данную статью, согласно которым теперь эти операции называются операциями, не признаваемыми объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Внесенные изменения являются более логичными: так как в данной статье речь идет об объектах обложения налогом на добавленную стоимость вообще, а не о реализации как одном из объектов, следовательно, целесообразнее назвать указанные операции как не являющиеся объектом налогообложения, а не реализацией, поскольку об операциях, не являющихся реализацией, уже указано в п.3 ст. 39 НК РФ, которая как раз и посвящена реализации товаров, работ, услуг.

Итак, к операциям, не признаваемым объектом налогообложения (не являющихся реализацией товаров, работ, услуг), относятся следующие:

1. Операции, указанные в п.3 ст. 39 НК РФ.

Согласно п.3 ст. 39 НК РФ не являются реализацией и, соответственно, объектом обложения налогом на добавленную стоимость следующие операции:

А) Операции, связанные с обращением российской и иностранной валюты, за исключением для целей нумизматики.

Б) Передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организацией ее одному или нескольким правопреемникам.

В) Передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление ими основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.

В соответствии с п.1 ст. 50 ГК РФ некоммерческими организациями являются юридические лица, не имеющие в качестве основной цели своей деятельности извлечение прибыли и не распределяющие полученную прибыли между участниками. Предпринимательскую деятельность некоммерческие организации могут осуществлять лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которой они созданы, и соответствует этим целям.

Г) Передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных товариществ и обществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Конечно, невозможно в данной работе исследовать все существующие виды инвестиций, поэтому я кратко остановлюсь лишь на тех видах, которые приведены в качестве примера выше в скобках. И первый вид инвестиций, на краткой характеристике котором я остановлюсь, -- это вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных товариществ и обществ.

О хозяйственных товариществах и обществах говорится в ГК РФ. Общее определение хозяйственных товариществ и обществ содержится в п.1 ст. 66 ГК РФ, согласно которому “Хозяйственными товариществами и обществами признаются коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом. Имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности”. Чтобы наглядно представить специфику каждого вида хозяйственного товарищества или общества, необходимо привести соответствующее определение каждого из них. Итак:

а) В соответствии с п.1 ст. 69 ГК РФ “Полным признается товарищество, участники которого (полные товарищи) в соответствии с заключенным между ними договором занимаются предпринимательской деятельностью от имени товарищества и несут ответственность по его обязательствам принадлежащим им имуществом”.

г) Согласно п.1 ст. 95 ГК РФ “Обществом с дополнительной ответственностью признается учрежденное одним или несколькими лицами общество, уставный капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров; участники такого общества солидарно несут субсидиарную ответственность по его обязательствам своим имуществом в одинаковом для всех кратном размере к стоимости их вкладов, определяемом учредительными документами общества”.

Таким образом, вышеприведенные нормы дают наглядное представление о сущности видов хозяйственных товариществ, к которым относятся простое товарищество и товарищество на вере (коммандитное товарищество), и хозяйственных обществ, к которым относятся общество с ограниченной ответственностью, общество с дополнительной ответственностью и акционерное общество.

Следующий вид инвестиций, на краткой характеристике которого я остановлюсь, -- это вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности). Данный договор регулируется главой 55 ГК РФ “Простое товарищество” (ст. ст. 1041-1054). Суть данного договора изложена в п.1 ст. 1041 ГК РФ, в соответствии с которым “По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели”. Основными признаками договора простого товарищества являются следующие:

а) Участниками данного договора являются двое или несколько лиц, в качестве которых могут выступать только коммерческие организации и (или) индивидуальные предприниматели.

б) Соединение вкладов участников договора.

Согласно п.1 ст. 1042 ГК РФ в качестве вклада товарища могут быть деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, деловая репутация, деловые связи. Исходя из п.2 той же статьи, вклады являются равными по стоимости, если иное не вытекает из договора или фактических обстоятельств. При этом, денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между ними.

в) Совместное действие товарищей без образования юридического лица.

Этот признак заключается прежде всего в праве каждого товарища действовать от имени всех товарищей, совершать сделки в отношениях с третьими лицами от имени всех товарищей на основании доверенности, выданной ему остальными товарищами, или заключенного в письменной форме договора и т.д.

г) Извлечение прибыли или достижение иной цели в соответствии с законом.

Д) Передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между участниками.

Следует отметить, что эти вопросы регулируются в ГК РФ. Однако, для краткости приведем лишь несколько примеров.

Так, в частности, в соответствии с п.1 ст. 78 ГК РФ участнику, выбывшему из полного товарищества, выплачивается стоимость той части имущества товарищества, которая соответствует доли этого участника в складочном капитале. Однако, вышеназванное правило может быть изменено учредительным договором. По соглашению выбывающего участника с другими участниками товарищества стоимость имущества может быть заменена выдачей имущества в натуре. Согласно п.2 той же статьи при смерти участника товарищества его наследник может вступить в товарищество только с согласия других участников.

Говоря об обществах с ограниченной ответственностью, в соответствии со ст. 94 ГК РФ при выходе из него участника ему выплачивается стоимость той части имущества, которая соответствует его доле в уставном капитале общества в порядке, способом и в сроки, предусмотренные законодательством и учредительными документами.

Кроме выхода участника из хозяйственного товарищества или общества, в рассматриваемом случае говорится о случае распределения имущества ликвидируемого хозяйственного товарищества или общества между его участниками. Общий порядок ликвидации для всех юридических лиц независимо от их организационно-правовой формы регламентирован в ГК РФ. Однако необходимо учитывать, что отдельные случаи ликвидации юридических лиц (например, вследствие банкротства) или ликвидация отдельных видов юридических лиц (например, кредитных организаций) регулируются дополнительно другими нормативными правовыми актами.

Следует иметь в виду, что перед тем, как участники смогут распределить имущество ликвидируемого юридического лица между собой, в ст. 64 ГК РФ установлена очередности погашения требований кредиторов. В соответствии с п.1 ст. 64 ГК РФ эта очередность выглядит следующим образом (перечисление соответствует номеру в порядке очередности):

Е) Передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договору о совместной деятельности) или его правопреемнику при выделе его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников данного договора, или разделе такого имущества.

Характеризуя подп. “Г”, я уже останавливался на сути и основных признаках договора простого товарищества, поэтому при характеристике данного подпункта я не буду повторяться. Однако здесь необходимо разобраться в том, что происходит с имуществом простого товарищества в данном случае.

Согласно абзацу 3 п.2 ст. 1050 ГК РФ “Раздел имущества, находившегося в общей собственности товарищей, и возникших у них общих прав требования осуществляется в порядке, установленном статьей 252 настоящего Кодекса”. В
ст. 252 ГК РФ установлен следующий порядок раздела находящегося в общей собственности имущества и выдела из него доли.

Ж) Передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации. В соответствии со ст. 1 Федерального закона РФ №178-ФЗ от 21 декабря 2001 года “О приватизации государственного и муниципального имущества” приватизация – это “возмездное отчуждение имущества, находящегося в собственности Российской Федерации..., субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, в собственность физических и (или) юридических лиц”.

З) Изъятие имущества путем конфискации, наследования имущества, обращения в собственность бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами ГК РФ.

Из перечисленных выше понятий я кратко остановлюсь на каждом из них.

В соответствии с п.1 ст. 243 ГК РФ конфискация – это безвозмездное изъятие у собственника имущества на основании решения суда как санкция за совершенное преступление или иное правонарушение.

Согласно п.1 ст. 1110 ГК РФ наследование в самом общем виде – это переход имущества умершего к другим лицам в порядке универсального правопреемства. Универсальное правопреемство означает переход имущества в неизменном виде как единое целое в один и тот же момент.

При характеристике понятия “бесхозяйная вещь” было упомянуто понятие “приобретательная давность” как одно из оснований приобретения такой вещи в собственность. Согласно п.1 ст. 234 ГК РФ приобретательная давность – это приобретение права собственности физическим или юридическим лицом, не являющимся собственником, владеющим добросовестно, открыто и непрерывно как своим собственным недвижимым имуществом в течением пятнадцати лет или иным имуществом в течение пяти лет, на соответствующее недвижимое или иное имущество.

Говоря о бесхозяйных животных, необходимо отметить, что в ГК РФ такие животные именуются безнадзорными, правовое положение которых регламентируется
ст. ст. 230-232 ГК РФ. Если лицо задержало безнадзорный или пригульный скот или других безнадзорных домашних животных, то оно обязано возвратить их собственнику. Если при этом собственник животных или место его пребывания неизвестно, то такое лицо обязано заявить об обнаруженных животных в милицию или орган местного самоуправления не позднее трех дней с момента их задержания. Милиция или органы местного самоуправления принимают меры к розыску собственника таких животных. Если собственник безнадзорных домашних животных не будет обнаружен или он не заявит о своем праве на них в течение шести месяцев с момента заявления об их задержании, то лицо, у которого животные находились на содержании и в пользовании, приобретает право собственности на них. Если это лицо отказывается от приобретения права собственности у оказавшихся у него животных, то эти животные поступают в муниципальную собственность и используются в установленном органом местного самоуправления порядке. Если прежний собственник животных после перехода права собственности на этих животных другому лицу явится за своими животными, то при наличии обстоятельств, свидетельствующих о сохранении к прежнему собственнику привязанности со стороны этих животных или о жестоком или ином ненадлежащем к ним обращении нового собственника, он может потребовать их возврата на определяемых с новым собственником условиях, а при недостижении соглашения – судом.

Правовое регулирование клада установлено в ст. 233 ГК РФ. Клад – это зарытые в землю или сокрытые иным способом деньги или ценные предметы, собственник которых не может быть установлен или в силу закона утратил на них право. Клад поступает в собственность лица, которому принадлежит имущество, где он был сокрыт, и лица, обнаружившего клад, в равных долях. Соглашением сторон может быть предусмотрен иной вариант распределения клада между ними. Если клад обнаружило лицо, ведущее раскопки или поиск ценностей без согласия на это собственника соответствующего земельного участка или иного имущества, где клад был сокрыт, то он должен передаваться собственнику участка или иного имущества, где клад был обнаружен. Если содержанием клада являются вещи, являющиеся памятниками истории и культуры, то они подлежат передаче в собственность государства, при этом собственник соответствующего участка или иного имущества, где клад был сокрыт и обнаружен, и обнаружившее клад лицо вправе вместе получить вознаграждение в размере пятидесяти процентов стоимости клада, распределяемое в равных долях. Следует учитывать, что при обнаружении клада лицом, производившим раскопки или поиски ценностей без согласия собственника имущества, где клад был сокрыт, ему вознаграждение не выплачивается и оно полностью поступает собственнику. Данное правовое регулирование клада не распространяется на лиц, в служебные или трудовые обязанности которых входит проведение раскопок и поиска, направленных на обнаружение клада.

2) Передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений, других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению).

В вышеприведенном пункте слова “других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения” не позволяют однозначно толковать, какие объекты можно отнести именно к указанным. При таких обстоятельствах при определении данных объектов необходимо пользоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД) и другими подобными классификаторами.

3) Передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации.

При применении этого пункта необходимо учитывать, что имущество должно передаваться только в порядке приватизации в соответствии с действующими нормативными правовыми актами по этим вопросам.

1. Выполнение работ и оказание услуг органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления в рамках возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности, если обязательность выполнения работ и оказания услуг установлена законодательством РФ, законодательством субъекта РФ, актами органов местного самоуправления.
1. Передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления, органам местного самоуправления, бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Во-первых, необходимо обратить внимание на то, что значение термина “безвозмездно” я уже раскрывал ранее, поэтому здесь я не буду приводить тавтологию.

Во-вторых, при установлении объектов основных средств следует руководствоваться нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налогообложению.